İşletmelerde İç Denetimin Kurumsal Yönetim Düzeyi Üzerine Etkisi

Kurumsal yönetimin temelinde şeffaflık, hesap verilebilirlik, adillik ve sorumluluk (resmiyet) vardır. Kurumsal yönetim, yatırımcılar, hissedarlar ve çalışanlar başta olmak üzere tüm çıkar gruplarının haklarını gözeten ve haklarını koruyan bir sistemdir.

“İç denetim, işletme faaliyetlerinin hedefler doğrultusunda verimlilik ve rekabet gücünü artıracak biçimde geliştirilmesini, işletme varlıklarının rasyonel olarak kullanılmasını, yatırım ve yönetim danışmanlığını, işletmede hata ve hilelerin önlenmesini sağlamaya yönelik ve yönetime bağlı ancak yürüttüğü faaliyet yönünde bağımsız denetçiler tarafından yürütülen bir eylemdir” (Kurnaz ve Çetinoğlu, 31: 2010). İşletmeler için iç denetim sisteminin temel amacı, işletmenin kurumsal amaçlarını gerçekleştirmesi adına hizmet sunmak ve danışmanlık faaliyetleri yürütmek olarak düşünülebilir (Kiracı ve Çorbacıoğlu, 2008:333).

İç denetimin ana konusu firmada iç kontrolün verimlilik ve etkinliğinin tespit edilerek gerekli kararların alınmasına yardımcı olmaktır. İç denetim coğrafik sınırlamalara veya bir bölümüne değil firmanın tümünü kapsayacak şekilde uygulanmalıdır (Bilge ve Kiracı, 2010:11). İç denetimin etkin bir şekilde uygulandığı işletmelerde şeffaflık ve hesap verilebilirlik kurumsal yönetim düzeyini olumlu yönde etkileyerek etkinliğinin artmasına katkı sağlayacaktır.

Kurumsallaşma düzeyi düşük olan işletmelerde denetim faaliyetleri belirli kurallar çerçevesinden ziyade güvene dayalı bir şekilde yapılmaya çalışılmakta ancak iç denetimin ana prensibi işletmede ortaya çıkan faaliyetlerin önceden planladığı biçimde yerine getirilip getirilmediği hakkında gerçek ve reel olarak bilgi sağlamaktır. Bu açıdan iç denetim sisteminin bir işletmede etkin bir şekilde kullanılması ilgili firma için bir kurumsallaşma göstergesidir (Güner, 2006:425).

Kurumsal yönetimin temeli, şeffaflık, eşitlik, hesap verme ve sorumluluk ilkeleridir. Bu temel kurallardan herhangi birinin işlememesi veya aksaması durumunda kurumsal yönetimin fonksiyonunu yerine getirmesi mümkün değildir (Güngörmüş,2016).

Çalışmamızda konu bütünlüğü sağlama adına ilk olarak kavramsal çerçeve ile birlikte konu ile ilgili literatüre yer verilmiştir. Daha sonra işletmelerde iç denetimin kurumsal yönetim düzeyineetkisineyönelikikiadethipotezgeliştirilerektestedilmişveanalizsonuçlarıortaya konulmuştur.

İç denetimin kurumsal yönetim düzeyi üzerindeki çalışmalara bakılacak olursa; Kurnaz’ın (2007) çalışmasında kurumsal yönetim endeksinde risk odaklı denetim sistemini incelemiştir. Türkiye’nin 500 büyük sanayi kuruluşu üzerine gerçekleştirilen analiz sonuçlarına göre iç denetim çalışmalarının bağımsız denetim maliyetini azalttığı bağımsız denetçilerin iç denetim faaliyetlerine yeteri kadar ilgi göstermedikleri ve iç denetim sisteminin mali tabloların denetlenmesinden ziyade işletmenin diğer departmanları ile ilişkisinin daha fazla olduğu ifade edilmiştir.

Ping ve Wen-hua (2007) yapmış olduğu çalışma ile iç denetim ve kurumsal yönetimin işletmelerin amaçlarına ulaşmada destek sağladıkları ve bu iki faktörün birbirlerini destekledikleri tespit edilmiştir.

Abdioğlu’nun, (2007) yapmış olduğu çalışmada, iç denetim bölümünün şirket organizasyonunda bağlı bulunduğu yönetim kademesinin, kurumsal yönetim anlayışı ve ilkelerinin uygulanmasında belirleyici bir unsur olduğu tespit edilmiştir. Çalışmada iç denetim biriminin kurulduğu tarihin kurumsal yönetim anlayışı ve ilkelerinin uygulanmasında belirleyici bir unsur olduğu ortaya konulmuştur.

Elbannan (2009) çalışmasında işletmelerin iç denetim kalitesinin; kurumsal yönetim, finansal raporlama ve kredi derecesi ile olan ilişkisine yönelik bir inceleme yapılmıştır. Yapılan analizlerin sonucunda iç denetim kalitesi ile kurumsal yönetim düzeyi arasında pozitif yönlü bir ilişki tespit edilmiştir.

Baskıcı (2012) çalışmasında, iç kontrol sistemi ile kurumsal yönetim arasındaki ilişki incelenmiştir. Analiz sonuçlarına göre iç denetim ile kurumsal yönetim arasında pozitif yönlü bir ilişkinin olduğu tespit edilmiştir.

Küpçü’nün, (2011) yapmış olduğu araştırmada işletmelerde kurumsal yönetimin etkin bir şekilde uygulanmasında iç denetim faaliyetinin bir sigorta görevi yapmakta verimlilik ve etkinliğin artırmakta olduğu tespit edilmiştir.

Cengiz’in (2013) yapmış olduğu araştırmada; işletme yöneticilerinin iç denetimi gerekli olduğu, iç denetimin firma bünyesinde oluşturulan iç denetim birimi tarafından gerçekleştirildiği, yöneticilerin kurumsal yönetim ilkelerinin firmalarında uygulanmasına sıcak baktıkları, işletmelerdeki iç denetimin kurumsal yönetim uygulamalarının merkezinde yer aldığına yönelik sonuçlar bulunmuştur.

Bu araştırma kapsamında, iç denetim sisteminin işletmelerde kurumsal yönetim düzeyine etkisi incelenmiştir. Araştırmada anket yöntemi kullanılmıştır. Araştırmanın teorik varsayımları doğrultusunda oluşturulan hipotezler YEM ile modellenmiştir. Verilerin analizinde ve araştırma modelinin test edilmesinde Smart PLS paket programı kullanılmıştır.

Araştırmamızda ana kütlenin tamamına ulaşmak mali ve teknik açıdan çok güç olacağından İstanbul İlinde faaliyet gösteren işletmeler üzerinde uygulanmıştır. Ankete, firmaların genel müdür, genel müdür yardımcıları, mali işler müdürü ve benzeri unvana sahip yöneticileri katılmıştır. Genel istatistiksel olmayan yargısal örnekleme yaklaşımı ile 194 işletmeye ulaşılmıştır. 21 anket eksik doldurulduğu için dikkate alınmamıştır. Bu nedenle analizler 173 adet anket üzerinden yapılmıştır.

Araştırma verilerinin toplanmasında kullanılan anket formu 3 bölümden oluşmaktadır. Ankette verilen ifadelerin desteklenme dereceleri 5’li likert ölçeği kullanılarak ölçülmüştür. Ölçeklerde yer alan ‘1’ sayısı “Hiçbir zaman” veya “Kesinlikle katılmıyorum” ve ‘5’ sayısı “Her zaman” veya “Tamamen katılıyorum” seçeneklerini ifade etmektedir.

Araştırmanın modeli, kavramsal çerçeve dâhilinde ortaya konan araştırma hipotezleri doğrultusunda oluşturulmuştur. Çalışmanın kapsamı ve hedefleri doğrultusunda geliştirilen modele ait temel hipotezler aşağıdaki gibidir.

Hipotez 1 – İç denetim sistemini etkin olarak kullanan işletmelerin kurumsal yönetim düzeyleri yüksektir.

Hipotez 1a – İç denetim sistemini etkin olarak kullanan işletmelerin objektiflik ve şeffaflık düzeyleri yüksektir.

Hipotez 1b – İç denetim sistemini etkin olarak kullanan işletmelerin ve resmiyet(sorumluluk) düzeyleriyüksektir.

Şekil 1.’de araştırmanın teorik modeli gösterilmiştir. Modelde yer alan değişkenler arasında öngörülen ilişkilerin test edilmesinde nedensellik modeli (Casual Research Model) kullanılmıştır (Kohler, 1994).

Araştırmada modelin yapısal geçerliliğini (YEM) test etmek için, kısmi en küçük kareler yöntemi (PLS= Partial Least Squares) kullanılmıştır. Bu yöntemle modeldeki değişkenlerin geçerlilik ve güvenirlilik analizleri yapılmıştır. Gizli değişkenlerle (latent variables), gözlemlenebilen değişkenler (manifest variables) arasındaki ilişkileri temsil eden model ve bu çerçevede oluşturulan hipotezler test edilmiştir (Hair ve diğ., 1998). Bu yöntem, normal dağılıma uygun olmayan verilerin kullanılabilmesine olanaklı kılması ve görece küçük örneklem sayısının bulunması nedeniyle tercih edilmiştir (Chin, 1998; Barclay ve diğ., 1995). Yöntemin, çalışmadaki değişkenlerin ölçülebilmesini sağlayacağı düşünülmüş ve Smart PLS 2.0 M3 (Ringle ve diğ., 2005) programı kullanılarak, toplanan veriler araştırma modeli doğrultusunda analiz edilmiştir.

Bir araştırmada elde edilen bilginin geçerliliği iki esasa bağlıdır. Bunlardan ilki güvenilirlilik, diğeri de geçerliliktir. Güvenilirlik bir ölçme aracının ayrı ayrı ölçümlerde kararlı ve benzer sonuçlar elde etme yeteneğidir. Geçerlilik ise en temel şekli ile ölçme aracının konusuna uygun olarak belirlenmesidir (Özkalp 2004: 18). Açımlayıcı (Keşfedici) faktör analizinin uygun istatistiksel model olup olmadığını tespit etmek amacıyla Kaiser-Meyer- Olkin (KMO), Örneklemin yeterlilik ölçümü, (Measure of Sampling Adequacy) ve Bartlett testi uygulanır. Keşfedici faktör analizinin istatistiksel sonuçlarının teknik olarak geçerli kabul edilebilmesi için KMO ölçeğinin 0,50 ve üzerinde bir değerde olması, Bartlett test sonucunun da istatistiksel olarak anlamlı çıkması gereklidir.

“Faktör analizi aynı yapıyı ölçen çok sayıda değişkenden az sayıda ve tanımlanabilir nitelikli, anlamlı değişkenler elde etmeye yönelik çok değişkenli bir istatistiktir. Davranış bilimlerinde duygusal bir özelliği, kişilik ve gelişim gibi pek çok özellikleri ölçmek amacıyla geliştirilen araçların yapı geçerliliği faktör analizi ile ölçülebilir”(Büyüköztürk,2002:470).

Tablo 1’de yapılan ölçeğin KMO değeri 0,936 olarak elde edilmiştir. Bulunan değerin 0,50’nin üzerinde olması faktör analizinin araştırmamız için uygun bir istatistiksel teknik olduğunu göstermektedir. Verilerin normal bir dağılıma yakın bir dağılım oluşturup oluşturmadığının test etmek amacıyla kullanılan Bartlett testi sonucu 0,05’den küçük olarak çıktığı için normallik varsayımı çalışmamız için sağlanmıştır.

Çalışmamız faktör analizi, asal bileşenler analizi ve varimax rotasyonu kullanılarak yapılmıştır. Değişkenlerin birbiri ile arasındaki doğrusal ilişkinin yönünü ve gücünü gösteren korelasyon matrisi oluşturularak oluşturulan bu matris varimax rotasyonuna tabi tutularak faktör yükleri belirlenmiştir. Asal bileşenler analizi yardımı ile faktörlerin indirgenmesi esnasında faktör yükleri 0,40’ın altında olan değişkenler elenmiştir. Faktör analizinde öz değeri 1’in üzerinde ve en az 3 soru ile cevaplanan faktörler dikkate alınmıştır.

Oluşturulan araştırma modelini test etmek amacıyla yapısal eşitlik modeli (YEM) en küçük kareler yöntemi (PLS= Partial Least Squares) kullanılarak analiz edilmiştir. Araştırma modeli Şekil 2’de verilmiştir. Analiz sonucunda oluşturulan modeldeki değişkenlerin ilk aşamada geçerlilik ve güvenilirlik sonuçları elde edilmiştir. Bu veriler değerlendirildikten sonra Gizli ve gözlemlenebilen değişkenler arasındaki ilişkilerin, oluşturulmuş hipotezleri test edilmiştir (Hair vd. 1998). Söz konusu yöntem normal dağılım göstermeyen verilere de uygulanabilmesi ve nispeten küçük olan örneklem sayısının analiz edilmesinde kullanılabiliyor olmasından dolayı tercih edilmiştir (Chin, 1998; Barclay vd. 1995). Yukarıda sözü edilen analizler smart PLS 2.0 M3 Programı kullanılarak yapılmıştır.

Tablo 3’de bulunan yüklerin hepsi 0,7 değerinden büyük ya da ona çok yakın değerlerdir. Dolayısıyla genel olarak modelin yakınsak geçerlilik koşullarını sağladığını ifade edebiliriz.

Faktör yükleri gözlenen değişkenlerle gizli değişkenlerin arasındaki ilişkiyi ifade eden değerlerdir. Tablo 4’de gözlenebilir değişkenlerin faktör yükleri ile yapı arasındaki ilişkiler verilmiştir. Çalışmada elde edilen değerler; açıklanan ortalama varyans 0,64-0,69 arasındadır. Elde edilen değerler tavsiye edilen eşik değeri 0,50’den yüksektir (fornell and Larcker,1981). Modelin bütünleşik güvenilirlik değerleri 0,90-0,97 arasındadır. Bu değer tavsiye edilen 0,70 ve üzeri güvenilirlik düzeyinin üzerindedir. Modelin güvenilirlik katsayıları 0,86-0.97 Aralığında olup tavsiye edilen eşik değeri 0,70 den yüksektir (Nunnaly, 1978). Bu da gözlemlenebilen değişkenlerdeki değişimin, gizli değişkendeki değişimi açıklayıcı özeliğinin göstergesidir.

Model’in ayırt edici geçerlilik (discriminant validity) koşullarının sağlanıp sağlanmadığı incelenmiştir. Bu analiz için her AOV değerlerinin karekök değerleri ve gözlenen değişkenleri korelasyon değerleri karşılaştırılmaktadır. AOV karekök değerlerinin diğer değişkenlerin sahip olduğu değerlerden daha büyük olması beklenmektedir (Chin, 1998). Tablo’5 incelendiğinde ortaya çıkan sonuçların gerekli şartları sağladığı görülmektedir. Yine gözlenen değişkenlerin kendi gizli değişkenleri ile olan faktör yükleri diğerlerinden yüksektir. Bu nedenle ayırt edici geçerliliğinde bir sorun olmadığı görülmektedir. Bu verilere dayanarak önerilen model geçerli ve güvenilirdir.

Model ile ilgili Tablo 4’de gizli bağımlı değişkenlerin bağımsız değişkenlerce ne ölçüde açıklandığı gösterilmiştir. Buna göre iç denetim sistemi kurumsal yönetim ilkelerinden objektiflik ve şeffaflığı %44 ve resmiyeti %44’ini karşılamaktadır.

Modelin daha önce de ifade edildiği gibi YEM ile analiz edilmiştir. Bu analizde R2 ve yol değerleri için elde edilen istatistik değerlerden anlamlı olanlar kullanılmaktadır. Bu çerçevede gizli değişkenler arasındaki anlamlı istatiksel değerler ele alınmakta ve sonuç çıkartılmaktadır. PLS yöntemi kullanılırken araştırmada bootstrapping yöntemi (örneklemi yeniden hesaplama yöntemi/ önyükleme yöntemi) kullanılarak 500’e çıkartılmıştır(Chin, 1998).

Hipotez 1 – İç denetim sistemini etkin olarak kullanan işletmelerin kurumsal yönetim düzeyleri yüksektir:

Hipotez 1a – İç denetim sistemini etkin olarak kullanan işletmelerin objektiflik ve şeffaflık düzeyleri yüksektir: Yapılan analizde iç denetim sistemi etkinliği ile objektiflik ve şeffaflık düzeyi arasında pozitif bir ilişki tespit edilmiştir. Ortaya çıkan bu pozitif ilişki ile işletmenin iç denetim sisteminin etkinliği arttıkça objektiflik ve şeffaflık düzeyi de yükselmektedir. Bu ilişki p<0.05 düzeyinde ve β= 0,67 yol katsayısı istatistikî olarak anlamlı çıkmıştır. Hipotez 1a kabul edilmiştir.

Hipotez 1b – İç denetim sistemini etkin olarak kullanan işletmelerin resmiyet düzeyleri yüksektir: Yapılan analizde iç denetim sisteminin etkinliği ile resmiyet düzeyi arasında pozitif bir ilişki tespit edilmiştir. Ortaya çıkan bu pozitif ilişki ile işletmenin iç denetim sisteminin etkinliği yükseldikçe resmiyet düzeyi de yükselmektedir. Bu ilişki p<0.01 düzeyinde ve β= 0,66 yol katsayısı istatistikî olarak yüksek anlamlı çıkmıştır. Hipotez 1b kabul edilmiştir.

İşletmeler faaliyetlerini devam ettirmek adına ortaya çıkan yeni gelişmelere ayak uydurmak ve piyasanın değişimini takip etmek ve kendilerini bu yönde geliştirmek ve dönüştürmek zorundadırlar. Bu değişim ve dönüşümün gerçekleşmesinin odak noktalarından biri de, kurumsallaşma süreci ve bu sürecin kalitesini etkileyen iç denetim sistemidir (Güngörmüş,2014: 94).

İşletmelerin faaliyet alanlarının genişlemesi sahiplik ve yönetim yapısının birbirinden ayrılması ile birlikte yaşanan yönetim sorunları son yıllarda kurumsal yönetimin temellerinin atılmasına ve uluslararası düzeyde işletmelerde uygulanmasına neden olmuştur. Bunun yanı sıra sahiplik ve yönetim yapısının birbirinden ayrılmasının diğer bir sonucu olarak ortaya çıkan şirket yolsuzlukları ve muhasebe skandalları ile birlikte işletmelerde iç denetim ön plana çıkmış ve kurumsal yönetimin uygulanmasında kilit bir rol oynamıştır.

Kurumsal yönetim düzeyi yüksek olan işletmelerde şeffaflık düzeyi yüksek, hesap verebilen bir yönetim anlayışı hâkim olacaktır. Kurumsallaşma düzeyinin artması aynı zamanda kaynakların daha verimli kullanılmasını sağlayarak yönetsel etkinliği artıracaktır. Bunun yanı sıra kurumsallaşma süreci işletmenin değişimlere ayak uydurarak hayatta kalma ve faaliyetlerini devam ettirmesine de katkı sağlayacaktır. Kurumsal yönetimin işletme içinde uygulamaya geçirilmesinde ise iç denetim sistemi; risk yönetimi, güvenilir bilginin elde edilmesi ile etkin bir rol oynamaktadır.

Kurumsal yönetimin temeli, şeffaflık, eşitlik, hesap verme ve sorumluluk ilkeleridir. Bu temel kurallardan herhangi birinin işlememesi veya aksaması durumunda kurumsal yönetimin fonksiyonunu yerine getirmesi mümkün değildir. Bu ilkelerin etkin bir şekilde uygulanmasında iç denetim sistemi önemli bir yere sahiptir.

Yapılan analizde iç denetim sistemi etkinliği ile objektiflik ve şeffaflık düzeyi arasında pozitif bir ilişki tespit edilmiştir. Ortaya çıkan bu pozitif ilişki ile işletmenin iç denetim sisteminin etkinliği arttıkça işletmenin kurumsal yönetim içinde yer alan objektiflik ve şeffaflık düzeyi de yükselmektedir. İç denetim sisteminin olmadığı veya etkin bir şekilde kullanılmadığı işletmelerde ise kurumsal yönetim düzeyi azalmakta işletmeler daha içe kapanık bir yapıya sahip olmakta şeffaflık ve objektiflikten uzaklaşmaktadır.

Yapılan diğer analizde ise iç denetim sisteminin etkinliği ile resmiyet düzeyi arasında pozitif bir ilişki tespit edilmiştir. Ortaya çıkan bu pozitif ilişki ile işletmenin iç denetim sisteminin etkinliği yükseldikçe resmiyet düzeyi de yükselmektedir. İç denetim sisteminin olmadığı veya etkin bir şekilde kullanılmadığı işletmelerde ise resmiyet düzeyi azalmaktadır.

İşletmelerde kurumsal yönetim düzeyinin yükseltilmesinde iç denetim sisteminin yanı sıra muhasebe bilgi sisteminin etkinliği, iç kontrol sistemi ve bağımsız denetim de farklı düzeylerde katkı sağlamaktadır. Bu noktada ileriye dönük olarak kurumsal yönetimin kalitesini olumlu etkileyen bu faktörler üzerine de akademik çalışmalar yapılarak konunun daha ayrıntılı olarak incelenmesi sağlanabilir.