Lisanssız Elektrik Üretimi ve Muhasebeye Yansımaları

Artan istek ve ihtiyaçları karşılayarak küresel rekabet avantajı elde etmek isteyen işletmeler daha farklı ve daha fazla üretim yapmaya çalışmaktadırlar. İşletmelerin bu çabaları sonucunda istek ve ihtiyaçlar karşılanırken sera gazı emisyonlarının artması, atık miktarlarının artması gibi çevresel açıdan istenmeyen sonuçlara da sebep olunabilmektedir. Hem işletmeler hem de paydaşları tarafından istenen sonuç, bir taraftan insan istek ve ihtiyaçlarının karşılanabilmesi, işletmelerin ekonomik ve sosyal amaçlarına ulaşabilmesi diğer taraftan işletmelerin faaliyetleri ile çevre ve toplum üzerindeki olumsuz etkilerin azaltılması, hatta ortadan kaldırılmasıdır.

Çevre ve toplum üzerinde yaratılan olumsuz etkileri azaltmanın bir yolu işletme faaliyetlerinin yürütülmesinde yenilenebilir enerji kaynaklarının kullanımıdır. Yenilenebilir enerji kaynaklarının üretim faaliyetlerinin yürütülebilmesi için ihtiyaç duyulan elektrik üretiminde kullanılması işletmelerin çevre üzerindeki olumsuz etkilerini azaltacaktır.

Yenilenebilir enerji kaynaklarının elektrik enerjisi üretiminde kullanılması sürdürülebilir kalkınmaya katkı sağladığı için birçok ülke tarafından desteklenmekte ve düzenlemelere konu olmaktadır. 2016 itibariyle hemen hemen tüm ülkeler ulusal ve yerel düzeyde yürürlüğe giren politikaları ile yenilenebilir enerji gelişimini ve dağıtımını desteklemiştir (REN21, 2017: 26). Avrupa Birliği “Directive 2009/28/EC of the European Parliament and of the Council” başlıklı Yenilenebilir Enerji Direktifi AB’nde yenilenebilir kaynaklardan enerji üretiminin sağlanması için hazırlanmıştır. Rusya’nın 26 Mart 2003 tarihli 35-FZ sayılı Ulusal Yenilenebilir Enerji Hedefi Federal Kanunu (IFC, 2011:6), İrlanda’nın 2009 Yenilenebilir Enerji Direktifi (https://www.dccae.gov.ie), Çin’in 2005 yılında yayınladığı Yenilenebilir Enerji Kanunu (UNEP, 2007:227) ülkeler tarafından yapılan düzenlemelerden bazılarıdır.

Ülkemizde de yenilenebilir enerji kaynaklarının elektrik enerjisi üretiminde kullanılmasına ilişkin düzenlemeler mevcuttur. Bu çalışmada, Ülkemizde yapılan düzenlemeler temelinde yenilenebilir enerji kaynakları ile lisanssız elektrik üretimi açıklanmaya ve ilgili muhasebe kayıtları incelenmeye çalışılmıştır.

Yenilenebilir enerji, sürekli devam eden doğal süreçlerdeki var olan enerji akışından elde edilen enerjidir (http://www.yegm.gov.tr/). Yenilenebilir enerji kaynakları, hidrolik, rüzgar, güneş, jeotermal, biyokütle, biyokütleden elde edilen gaz (çöp gaz dahil), dalga, akıntı erenjisi ve gel-git gibi fosil olmayan enerji kaynaklarını (5346 Sayılı Kanun Madde 3) ifade eder.

Sürdürülebilir kalkınma amaçlarına ulaşmada önemli bir yere sahip olduğundan, yenilenebilir enerji kaynaklarının elektrik üretiminde kullanımı desteklenmektedir. Temiz enerjinin teşvik edilmesi, 2011 yılı itibarıyla küresel enerjinin %20’den fazlasının yenilenebilir kaynaklardan üretilmesini sağlamıştır (http://www.tr.undp.org/). REN21(2017)’a göre 2015 yılında toplam enerji tüketimi içindeki yenilenebilir enerji payı %19,3, 2016 sonu itibariyle küresel elektrik üretiminde yenilenebilir enerjinin payı %24,5 olarak tespit edilmiştir. Şekil 1’de görüldüğü gibi, Türkiye’de ise 2016 yılında 247.407,7 GWh elektrik üretilmiş olup, üretilen elektrik miktarının %33,15’ini oluşturan 90.981,3 GWh elektrik yenilenebilir kaynaklardan üretilmiş elektriktir.

Ülkemizde elektrik üretimi, iletimi ve dağıtımına ilişkin düzenlemeler 4.3.2013 tarihli 6446 sayılı Elektrik Piyasası Kanunu ile yapılmış olup, yenilenebilir enerji kaynaklarından elektrik üretilmesine ilişkin düzenleme ise 18.5.2005 tarihli 5346 sayılı Yenilenebilir Enerji Kaynaklarının Elektrik Enerjisi Üretimi Amaçlı Kullanılmasına İlişkin Kanun ile yapılmıştır. 6446 sayılı Kanun Madde 14 ile 5346 sayılı Kanun Madde 6/A’da lisanssız elektrik üretimine ilişkin düzenlemeler yapılmış, bu düzenlemeler doğrultusunda 02.10.2013 tarihli “Elektrik Piyasasında Lisanssız Elektrik Üretimine İlişkin Yönetmelik” (Çalışmanın bundan sonraki kısmında “Yönetmelik” olarak anılacaktır.) ile bu Yönetmelik’in açıklanması ve uygulanmasını sağlamak için 02.10.2013 tarihli “Elektrik Piyasasında Lisanssız Elektrik Üretimine İlişkin Yönetmeliğin Uygulanmasına Dair Tebliğ” (Çalışmanın bundan sonraki kısmında “Tebliğ” olarak anılacaktır.) yayınlanmıştır. Bu düzenlemeler ile birlikte, “elektrik üretim faaliyetlerinden bazıları lisans alma yükümlülüğünden muaf tutulmuştur. Bu faaliyetler lisanssız elektrik üretimi adı altında değerlendirilmektedir.”(TENVA, 2017:9). Bu düzenlemeler ile lisans alma yükümlülüğü yanında şirket kurma yükümlülüğüne de muafiyet getirilmiştir. Diğer bir ifadeyle şirket kurmadan ve lisans almadan kendi tüketimini karşılamak amacıyla yenilenebilir enerji kaynaklarının kullanımı ile elektrik üretimine imkan verilmiştir.

Lisans almadan kurulabilecek elektrik üretim tesisleri Yönetmelik Madde 5’te ve Tebliğ Madde 4’te açıklanmıştır. Yönetmelik Madde 5’e göre lisanssız elektrik üreten gerçek veya tüzel kişiler tarafından üretilen ihtiyaç fazlası üretim “Yenilenebilir Enerji Kaynakları Destekleme Mekanizması” kapsamında değerlendirilir.

Lisanssız elektrik üretmek isteyen gerçek veya tüzel kişi ilgili dağıtım şirketine, organize sanayi bölgesi dağıtım lisansını elinde bulundurana veya Türkiye Elektrik İletim A.Ş. (TEİAŞ)’a kapasite bildiriminde bulunur. Bu talep Yönetmelik Madde 8’in 4.fıkrasına göre değerlendirilir. Lisanssız elektrik üretimi yapacak gerçek veya tüzel kişilere tahsis edilecek elektrik üretim miktarları Yönetmelik Madde 6’da belirtilmiştir. İlgili dağıtım şirketi, organize sanayi bölgesi dağıtım lisansı sahibi veya TEİAŞ kapasite analizi yapar. Kapasite analizi sonuçlarına göre uygun görülen başvuru sahibi Yönetmelik Madde 7’de açıklanan belgeler ile birlikte ilgili şebeke işletmecisine başvurur. İlgili şebeke işletmecisi kendisine yapılan veya İl Özel İdaresi tarafından kendisine yönlendirilen aylık başvuruları bir sonraki ayın 20’sine kadar değerlendirerek, eksik veya yanlış bilgi veya belge içeren başvuru sahiplerine 10 işgünü ek süre verir. Eksik belgelerin tamamlanması halinde başvuru tekrar değerlendirmeye alınır.

Başvuru belgelerinden birisi de Bakanlık bünyesindeki Yenilenebilir Enerji Genel Müdürlüğünü (YEGM) tarafından hazırlanacak olan Teknik Değerlendirme Raporu’dur. “Teknik değerlendirmesi uygun bulunan başvurulara ait teknik değerlendirme raporu her ayın beşine kadar YEGM internet sayfasında ilan edilir.” (Yönetmelik Madde 7). İlgili şebeke işletmecisi teknik değerlendirme sonuçlarını kendi internet sitesinden 1 ay süreyle yayınlar. Değerlendirme raporu ve başvurusu uygun bulunanlara Bağlantı Anlaşmasına Çağrı Mektubu gönderilir, 180 gün süre verilir. Başvuru sahibi ilk 90 gün içinde başvurusunu Bakanlık veya Bakanlık tarafından yetkilendirilen kuruluş olan TEİAŞ’ın onayına sunarak onaylatmak zorundadır. Bakanlık veya TEİAŞ bu başvuruları haftalık olarak internet sitesinde ilan eder. İlgili şebeke işletmecisi Madde 9’da düzenlenen belgeleri süresi içinde ve eksiksiz sunan başvuru sahibi ile 30 gün içinde bağlantı anlaşması imzalamak zorundadır. Madde 24’e göre bağlantı anlaşması imzalanan üretim tesisi, anlaşmanın imzalandığı tarihten itibaren 1 yıl – 3 yıl arasında işletmeye alınmalıdır.

Sayaçlar ve üretim fazlasına ilişkin düzenlemeler Yönetmelik Madde 16 ve 20 arasında düzenlenmiştir. Buna göre, sisteme elektrik verişi ve sistemden elektrik çekişini ölçmek amacıyla elektrik üretimine başlayan üretim tesisine çift yönlü ölçüm yapabilen sayaç takılır. Bu sayaçlarda üretilen ve tüketilen elektrik miktarı saatlik olarak ölçülür ve fatura dönemi için aylık olarak hesaplanır. Lisanssız üretim tesisinde üretilen elektrik miktarı aynı kişinin tüketim tesisinde kullanılan elektrik miktarından fazla ise aradaki fark ihtiyaç fazlası enerji olarak nitelendirilmektedir. İlgili tedarik şirketi ihtiyaç fazlası elektrik enerjisini 5346 sayılı Kanun I Sayılı Cetvelde belirtilen kaynak bazında belirlenen fiyat üzerinden 10 yıl süreyle satın alır ve kendisi adına abonelerine satabilir. Tebliğ Madde 23’e göre, enerjinin sisteme verildiği günde ihtiyaç fazlası elektrik üretim miktarı 5346 sayılı Kanun I Sayılı Cetvelde belirlenen teşvik bedeli ile çarpılır, TCMB döviz alış kuru üzerinden TL’ye çevrilerek tespit edilir ve tespit tarihini izleyen 6 gün içinde lisanssız üretim yapan ve ihtiyaç fazlası enerji üreten kişiye bildirilir. İhtiyaç fazlası enerji üreten kişi fatura düzenler ve tedarik şirketine gönderir. Tedarik şirketi, fatura kesildiğine ilişkin tebliğin yapıldığı tarihten itibaren 10 işgünü içinde fatura bedelini ihtiyaç fazlası üretim yapan kişinin banka hesabına yatırır.

Çalışmanın bu bölümünde güneş enerjisi ile lisanssız elektrik üretimine ilişkin yapılacak yatırımlar, giderler ve ihtiyaç fazlası üretim durumu örnek üzerinde incelenmeye çalışılmıştır.

Örneğimizde, 1100 m2 kullanılabilir çatı alanı olan bir özel okul güneş enerjisinden lisanssız elektrik üretimi yapmak istemektedir. Gerekli evrakları hazırlayıp T.C. Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu (EPDK)’nun 13.12.2017 tarihli 7516-7 nolu kararı doğrultusunda 596,48TL başvuru ücretini yatırmıştır. Yapılan incelemeler sonucunda bağlantı anlaşması imzalanmış ve tesis yapımına başlanmıştır. 100 KWh elektrik üretim kapasitesine sahip tesisin yapımı için katlanılan sabit maliyetler şöyledir:

Projenin ekonomik ömrünün ortalama 10 yıl olduğu düşünüldüğünde ve sadece yukarıda açıklanan sabit maliyetler dikkate alındığında, 100 kwh üretim enerji üretim gücüne sahip bu projenin birim sabit maliyeti 0,0694TL olacaktır. Örnekte, projenin hayata geçirilmesinde kullanılan tüm mekanik, elektromekanik parçalar yurt içinde üretim yapan tedarikçiden temin edildiği; üretim tesisi ile tüketim tesisinin aynı yerden (bardan) dağıtıldığı varsayılmış; yönetim giderleri, proje geliştirme ve vergi giderleri dikkate alınmamıştır. EPDK’nın 13.12.2017 tarih ve 7518-8 nolu kararına göre 2018 yılı için üretim tesisi tarafından ödenecek olan sistem işletim bedeli 1.192,96 TL (250 KW ve üzeri TL/YIL) olarak belirlenmiştir. Bu projenin hayata geçirilmesi ile alınacak devlet teşviki 5346 sayılı Kanun I Sayılı Cetvelde açıklanan 0,133 $/kwh olup, parçaların yerli üretim olmasından dolayı 0,067$/kwh fazla teşvik alınacaktır. Diğer bir ifadeyle ihtiyaç fazlası üretim tedarik şirketi tarafından 0,133$/kwh + 0,067$/kwh=0,20 $/kwh’ten satın alınacaktır. 18.05.2018 tarihi itibariyle TCMB döviz alış kuru 1$=4,4652 TL’dir.

Üretim tesisinde ay içinde 10 gün 8’er saat, 10 gün 5’er saat ve 10 gün de 6’şar saat elektrik üretildiği, günlük elektrik tüketiminin ise 6 saat olduğu varsayıldığında, 2018 yılı ticarethane için elektrik kwh fiyatı 0,4622 TL (https://akillitarife.com/) ise üretim tesisinde üretilen, tüketilen ve ihtiyaç fazlası elektrik için alınacak destek bedeli Yönetmelik hükümlerine göre şu şekilde hesaplanacaktır:

10 𝑔ü𝑛 𝑥 100 𝑘wℎ 𝑥 8 𝑠𝑎𝑎𝑡 = 8.000 𝑘wℎ

10 𝑔ü𝑛 𝑥 100 𝑘wℎ 𝑥 5 𝑠𝑎𝑎𝑡 = 5.000 𝑘wℎ

10 𝑔ü𝑛 𝑥 100 𝑘wℎ 𝑥 6 𝑠𝑎𝑎𝑡 = 6.000 𝑘wℎ

𝐴𝑦𝑙ık ü𝑟e𝑡i𝑚 𝑚ik𝑡𝑎𝑟ı = 19. 000 kwℎ

𝐴𝑦𝑙ık 𝑡üke𝑡i𝑚 𝑚ik𝑡𝑎𝑟ı = 30 𝑔ü𝑛 𝑥 80 𝑘wℎ 𝑥 6 𝑠𝑎𝑎𝑡 = 14. 400 kwℎ

Şe𝑏eke𝑦e 𝑣e𝑟i𝑙e𝑛 𝑁e𝑡 𝐸𝑙ek𝑡𝑟ik 𝐸𝑛e𝑟ji𝑠i = 19.000 𝑘wℎ − 14.400 = 4. 600 kwℎ

Şe𝑏eke𝑦e 𝑣e𝑟i𝑙e𝑛 𝑁e𝑡 𝐸𝑙ek𝑡𝑟ik 𝐸𝑛e𝑟ji𝑠i İçi𝑛 𝐴𝑙ı𝑛𝑎𝑐𝑎k 𝐷e𝑣𝑙e𝑡 𝐷e𝑠𝑡eği

= 4.600 𝑘wℎ 𝑥 0,20$ 𝑥 4,4652 𝑇𝐿 = 4. 107, 984 𝑇𝐿

𝐴𝑦𝑙ık e𝑙ek𝑡𝑟ik ü𝑟e𝑡i𝑚 𝑚𝑎𝑙i𝑦e𝑡i = 19.000 𝑘wℎ 𝑥 0,0694 𝑇𝐿 = 1. 318, 6 𝑇𝐿

𝐴𝑦𝑙ık 𝑡üke𝑡i𝑙e𝑛 e𝑙ek𝑡𝑟ik 𝑚𝑎𝑙i𝑦e𝑡i = 14.400 𝑘wℎ 𝑥 0,0694 𝑇𝐿 = 999, 36 𝑇𝐿

İşletme lisanssız elektrik üretimi sistemine dahil olmayıp aylık 14.400 kwh elektriği şebekeden çekmiş olsaydı 6.655,68 TL (14.400 x 0,4622) elektrik tüketim bedeli ödeyecekken, lisanssız elektrik üretimi ile kendi kullanacağı elektriği üretmiş, ihtiyaç fazlası üretim için ise devletten 4.107,984 TL teşvik almaya hak kazanmıştır. Örnekte ödenen başvuru ücretinin muhasebeleştirilmesine ilişkin olarak “TMS 16 Maddi Duran Varlıklar” ve “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” incelenmiştir. TMS 38 Madde 54’e göre araştırma giderleri aktifleştirilemez, yani dönem gideri olarak kaydedilir, Madde 57’ye göre ise geliştirme safhasında yapılan harcamalar aktifleştirilir. Buna karşılık TMS 16 Madde 16’ya göre varlığın amaçlanan koşullarda çalışabilmesini sağlayacak duruma getirilmesine ilişkin her türlü maliyet duran varlığın maliyetini oluşturur. Bu örnekteki işletme tarafından ödenen başvuru ücreti araştırma geliştirme faaliyeti kapsamında dönem gideri olarak kaydedilebileceği gibi araştırma geliştirme giderleri veya maddi duran varlık olarak da aktifleştirilebilir. Bu örnekte duran varlığın maliyetine dahi edilmiştir. Lisanssız elektrik üreten çatı üstü elektrik üretim sistemi için yıl içinde yapılan bakım onarım giderleri, sigorta giderleri, örnekteki işletmenin hizmet işletmesi olmasından dolayı 740 Hizmet Üretim Maliyeti hesabına kaydedilmiştir. İhtiyaç fazlası üretim ilgili tedarik şirketi tarafından alınacak olsa da, üretilen elektrik işletme faaliyetlerinin yürütülmesinde kullanılacak, dolayısıyla hizmet üretim maliyetini oluşturan bir kalem olacaktır. Bu nedenle üretilen elektrik 150 İlk Madde ve Malzeme – Üretim hesabında izlenebilir. TMS 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması Madde 13’e göre devlet teşvikleri sermaye yaklaşımı veya gelir yaklaşımına göre muhasebeleştirilebilir. Bu açıklamalar doğrultusunda örneğe ilişkin yevmiye kayıtları şu şekilde olacaktır:

Ülkemizde yenilenebilir enerji kaynaklarının elektrik enerjisi üretiminde kullanılması 2005 yılında yayınlanan 5346 sayılı Kanun, lisanssız elektrik üretimi ise 2013 yılında yayınlanan 6446 sayılı Kanun ve Elektrik Piyasasınra Lisanssız Elektrik Üretimine İlişkin Yönetmelik ile düzenlenmiş, teşvik edilmiştir. “2017 yılında lisanssız kurulu güç geçen yıla oranla %202,74 artarak 3.173,32MW olmuştur (EPDK, 2017:iii). Giderek artan bir üretim kapasitesine sahip olduğu gözlenen lisanssız elektrik üretimine ilişkin muhasebe kayıtlarının nasıl yapılacağı da önemli bir husustur. Tüzel kişiler tarafından lisanssız elektrik üretimine ilişkin sürecin oluşturulan örnek üzerinde muhasebe kayıtlarının incelenmeye çalışıldığı bu çalışmada, TMS 16 Maddi Duran Varlık Standardı, TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlık Standardı, TMS 20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet Yardımlarının Açıklanması Standardı incelenmiştir. Lisanssız elektrik üretimi için ödenen başvuru ücreti ve tesisin işler duruma getirilmesi için katlanılan maliyetler maddi duran varlığın maliyetine, yıl içinde elektrik üretim tesisi için katlanılan maliyetler ve sistem kullanım bedeli hizmet üretim maliyetine dahil edilmiş, ihtiyaç fazlası üretim için alınan teşvik bedeli ise Diğer Gelirler hesabına alınmıştır. Çalışma sonucunda, - lisanssız elektrik üretimine ilişkin yapılacak başvuruda ödenen başvuru ücretinin hangi hesaba kaydedileceği? - üretilen ve işletme tarafından kullanılan elektrik tutarının üretim maliyetlerine yansıtılıp yansıtılmayacağı? - işletme tarafından ilgili tedarik şirketine ödenecek olan sistem kullanım bedelinin nasıl muhasebeleştirileceği? sorularına netlik kazandırılması önerilebilir.